Александр Безверхий. Проблемы налогообложения в цифровой экономике в рамках Евразийского Экономического Союза

Авторы: Безверхий Александр Сергеевич, аспирант; Кирова Елена Александровна, д.э.н., ФГБОУ ВО "Государственный университет управления".

Источник: Вестник университета, N 1, 2019. С. 82-88.

В настоящее время активно развиваются информационно-коммуникационные технологии (далее - ИКТ), проникая не только во все сферы жизни человека, но и в деятельность компаний и государств. Эффективное внедрение новых технологий и их полная интеграция в бизнес-процессы вызывают трансформацию налогообложения в цифровой экономике.

Целью статьи является выявление проблем налогообложения в условиях цифровой экономики в странах Евразийского экономического союза (далее - ЕАЭС), а также поиск возможных путей их решения.

Авторами статьи поставлены следующие задачи.

1. Уточнить понятие цифровой экономики.
2. Выявить проблемы налогообложения, связанные с развитием цифровой экономики в странах ЕАЭС.
3. С целью реализации принципа определенности налогообложения разработать схему определения местонахождения конечного потребителя электронных услуг.
4. Предложить возможные пути решения проблем налогообложения, возникающих при использовании бизнес-моделей цифровой экономики.

На сегодняшний день общепринятого определения цифровой экономики в литературе нет. В частности, профессор Российской академии наук Р. В. Мещеряков выделяет два подхода. Первый подход - классический, согласно которому под цифровой экономикой понимается экономика, основанная на цифровых технологиях (непосредственно, электронных товарах и услугах: телемедицине, продажах медиаконтента и пр.), и второй - расширенный: цифровая экономика - экономическое производство с использованием цифровых технологий [9].

По мнению А.А. Энговатовой, цифровая экономика - это экономика, которая основывается на методах генерирования, обработки, хранения и передачи данных, а также на цифровых компьютерных технологиях [10].

Цифровая экономика содержит в себе обратную связь, сетевую интеграцию, стратегический менеджмент и маркетинг, обмен информацией, базы данных, информационные технологии и системы, автоматические системы управления. Например, в своем исследовании Т.Л. Мезенбург выделил пять основных элементов цифровой экономики:

- инфраструктура бизнеса в виде вычислительной техники, программного обеспечения и т. д. (англ. e-business infrastructure);
- интернет-торговля (англ. e-commerce);
- различная степень ценности рабочей силы в цифровой и традиционной экономике (англ. demographic and worker characteristics);
- рост значимости традиционных отраслей посредством использования цифровых технологий (англ. firm and industry structure);
- рост добавленной стоимости (англ. price behavior) [17].

Такой всеобъемлющий подход группировки пытается охватить все аспекты цифровизации экономики, но при этом дать достоверную количественную оценку представляется возможным только для первых двух компонентов. Согласно докладу Организации экономического сотрудничества и развития (далее - ОЭСР), цифровая экономика возникла в результате трансформационных процессов, вызванных распространением информационных технологий, проникающих во все сферы экономики [15].

Обобщая существующие трактовки и подходы, можно дать следующее определение: цифровая экономика - это совокупность различных видов деятельности, основывающихся на цифровых технологиях, связанных с созданием, сбором, обработкой, хранением и передачей информации на основе цифровых систем, а также созданная необходимая инфраструктура, которая обеспечивает качественное функционирование данных технологий.

Политика большинства стран мира во многом напрямую зависит от цифровой экономики. Например, в 2015 г. Европейская комиссия сформировала стратегию перехода к Единому цифровому рынку [16].
В свою очередь работа по развитию цифровой экономики в России осуществляется в тесном сотрудничестве с ЕАЭС, поэтому различные вопросы регулирования решаются на уровне этого международного союза. Создание единого цифрового пространства и включение стран-участниц в процесс глобальной цифровой трансформации регулярно обсуждается представителями ЕАЭС во время рабочих встреч и иных международных мероприятий. Например, 27.12.2016 г. состоялось заседание Высшего Евразийского экономического совета (далее - ВЕЭС), участники которого обсудили более 20 вопросов взаимного сотрудничества в рамках союза, включая решение "О формировании цифровой повестки ЕАЭС" и распоряжение "О реализации проекта по совместной разработке специализированных средств криптографической защиты информации ЕАЭС" [14]. Формирование цифровой повестки ЕАЭС способствует открытому, широкому и равноправному сотрудничеству государств-участников, хозяйствующих субъектов и граждан, эффективному росту экономики каждой из стран, переходу ЕАЭС на абсолютно новый уровень социально-экономического и технологического развития, а также укреплению роли союза в формировании глобальной цифровой повестки.

Утвержденные решением ВЕЭС основные направления реализации цифровой повестки ЕАЭС нацелены на актуализацию существующих механизмов интеграционного сотрудничества в условиях вызовов цифровой трансформации. В связи с этим закономерно влияние цифровой экономики на сферу налоговых отношений и переосмысление налоговой политики [1].

Наиболее важной составляющей глобальной цифровой экономики является электронная коммерция, включающая в себя электронную торговлю, электронное движение капитала, электронный обмен данными, электронные деньги, электронный маркетинг и банкинг. В 2017 г. объем интернет-торговли на российском рынке составил около 945 млрд рублей, почти 4 % всего розничного оборота. При этом согласно данным, представленным исследовательским агентством Data Insight, темпы роста электронной коммерции превышают темпы роста реальной торговли в 6-8 раз. По прогнозам аналитиков, к концу 2018 г. годовой оборот электронной торговли превысит 1,1 трлн рублей, а примерно 17-20 млн человек будут ежемесячно совершать покупки в сети на сумму, примерно равную 100 млрд рублей [13]. Аналогичная ситуация складывается и в других странах ЕАЭС. Так, в 2017 г. в Казахстане электронная торговля составила 107 млрд тенге, или 1,2 % от общего объема розничной торговли, при этом в 2018 г. только за первое полугодие этот показатель превысил 101 млрд тенге, или 2,9 % от общего розничного товарооборота, а с начала года зарегистрировано более 130 новых субъектов интернет-торговли [8]. Огромный потенциал для роста интернет-торговли остается и в Беларуси: по итогам 2017 г. доля электронной торговли в розничном товарообороте составила 2,8 %, или 1,1 млрд белорусских рублей. К концу 2018 г. рынок вырастет еще на 20 % и превысит 1,3 млрд белорусских рублей [11]. Учитывая объемы и темпы роста электронной коммерции, очевидно, что именно в этой отрасли цифровой экономики преобладает большее количество актуальных и нерешенных налоговых вопросов.

Все основные проблемы налогообложения электронной коммерции в странах ЕАЭС характерны также для Европейского союза (далее - ЕС) и США. Одна из таких проблем относится к налогообложению цифровой продукции и онлайн-услуг в сегментах B2C (операции между конечными потребителями и предприятиями) и С2С (операции между конечными потребителями). Во-первых, электронную коммерцию сложно контролировать. Сейчас установить личность и местонахождение покупателя можно только по данным банковской карты. Но если оплата совершается через анонимную платежную систему, определить покупателя становится невозможным.

Проблема неспособности налоговых органов проследить электронные сделки является нерешенной для всех государств. Возможности для уклонения от налогов в ситуации нехватки надежных технологий кажутся безграничными. Следовательно, необходимо развитие новых технологий, позволяющих идентифицировать сделки, совершаемые в киберпространстве. Одним из таких механизмов идентификации может стать облачная электронная подпись, при помощи которой люди могли бы регистрировать все свои действия в интернете, в частности проводить и подтверждать сделки. Также на повестке стоит разработка блокчейн-технологии смарт-контракт, обеспечивающей гарантии проведения сделок и фиксирующей все изменения процесса их оформления.
Второй значимой проблемой является неполноценность налогового законодательства стран-участниц ЕАЭС в части регулирования налогообложения электронной коммерции. Так, ни в одном из законодательств не закреплено определение электронной коммерции, интернет-торговли или иных соответствующих определений. При этом сами термины регулярно употреблялись в официальных документах. Кроме того, по-прежнему не введена классификация цифровых продуктов, подразделяющая их на товары и услуги [6].

Многие страны занимаются разработкой законодательства для налогообложения интернет-торговли самостоятельно. Однако большого результата это не приносит, поскольку в интернете осуществляется международная торговля, а для ее эффективного регулирования нужны соответствующие международные правила.

Решением данной проблемы может послужить унификация налогового законодательства. Об этом заявляют также и представители Евразийской экономической комиссии (далее - ЕЭК). По словам заместителя директора Департамента финансовой политики ЕЭК А.М. Абарбековой, такое стремительное развитие мировой электронной торговли может положительно сказаться на росте доходов бюджетов стран ЕАЭС, а вопросы гармонизации налоговых систем в части обложения НДС интернет-коммерции являются приоритетным направлением для ЕЭК. На текущем этапе важно добиться единого понимания возможных вариантов для качественного изменения системы налогообложения взаимной торговли [3].

В условиях глобализации и компьютеризации экономических процессов необходимо внедрение новых инструментов налогового администрирования. Существуют различные подходы к данному вопросу в странах ЕАЭС: в некоторых из них налогообложение электронной торговли отсутствует вовсе, в других странах - налогообложение претерпевает постоянные новации. При этом государствам ЕАЭС нужно следовать международным тенденциям. Так, правительствами во всем мире была отвергнута идея введения дополнительных налогов на электронную коммерцию. Следовательно, страны ЕАЭС должны не вводить новые налоги, а регулировать налогообложение электронной коммерции в пределах уже существующей системы налогов.

В то же время в некоторых развитых странах происходят налоговые новации в области электронной коммерции. Так, во Франции в проект бюджета на 2018 г. внесена дополнительная доходная статья - налог на размещенные в интернете рекламные объявления в размере 1 %. Рекламными агентствами подобное нововведение воспринято без особого энтузиазма. В Великобритании введен так называемый налог на пиратство, отчисления по которому поступают организациям, занимающимся защитой авторских прав, а размер взимаемой платы зависит от объема нелегально потребленного контента. Теория налогообложения интернет-коммерции формируется на основе концепции электронной торговли как общественного блага, согласно которой происходит объективный рост обобществления сфер распределения, обмена и потребления единого воспроизводственного процесса [4].

Следующая проблема цифровой экономики вызвана преобладанием в ней нематериальных активов над материальными. В частности, широкое распространение получило "программное обеспечение как услуга" (англ. software as a service, SaaS), где потребитель за плату в течение определенного количества времени может пользоваться возможностями программного обеспечения, расположенного в виртуальном хранилище - "облаке". Таким образом, возникает проблема мобильности нематериальных активов, так как предприятия, желая сократить величину уплачиваемых налогов, предпочитают передавать права на подобные активы аффилированным компаниям, которые зарегистрированы в оффшорных юрисдикциях. Такой же особенностью обладает мобильность бизнес-функций, то есть возможность организации и управления бизнес-процессами на любом расстоянии. Так, например, несколько лиц (юридических или физических), одновременно расположенных в различных юрисдикциях, могут оказывать маркетинговые услуги для российских компаний.

Решением данной проблемы принято считать подход, при котором место реализации услуг привязано к местонахождению покупателя. Однако такой подход не является достаточно эффективным, поскольку его применение в модели множественности покупателей крайне затруднительно в том случае, если финансирование создания нематериального актива осуществляется большим количеством пользователей, резидентов различных стран. Также для цифровой экономики характерно большое число пользователей у покупателя цифрового продукта. Поэтому при регулярном возникновении таких ситуаций на рынке может появиться новая услуга - "оффшорный покупатель". В данном случае физические лица и организации - резиденты государств с льготной системой налогообложения, будут оформлять приобретение нематериального актива (лицензии) на себя и предоставлять право пользования лицам, зарегистрированным в ЕАЭС, в обмен на виртуальную валюту или "безвозмездный денежный платеж" [5].

Под воздействием цифровой экономики на систему налогообложения происходит усложнение конструкций норм налогового законодательства. Так, например, Исполнительный регламент ЕС N 1042/2013 устанавливает особые положения, согласно которым определяется местонахождение конечного потребителя электронных услуг.

Следовательно, учитывая положение п. 6 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому "акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить" [2], применение подобных схем либо алгоритмичных описаний в юридической технике, то есть в тексте Налогового кодекса, станет вполне возможным. Аналогичным образом смогут усовершенствовать свои законодательные акты, регулирующие систему налогов и сборов, и другие страны-участницы ЕАЭС.

В связи с становлением цифровой экономики перед государствами ЕАЭС возникает проблема пересмотра применяемых подходов в налогообложении, что скажется на национальных налоговых законодательствах и на положениях соглашений об избежании двойного налогообложения.

Нам представляется, что дальнейшие преобразования налоговых законодательств необходимо проводить на основе принципов, установленных на Конференции в Оттаве в 1998 г., которые сегодня не потеряли свою актуальность:

- схожие правила налогообложения;
- пресечение случаев уклонения от налогообложения;
- определенность и простота (представление правил налогообложения в ясном и простом для понимания виде, возможность потребителей заранее определить налоговые последствия совершаемых транзакций;
- гибкость и динамичность налоговой системы, соответствующей уровню развития в области технологий и коммерции [7].

Оценивая текущее развитие цифровой экономики государств ЕАЭС, можно заключить, что она характеризуется стремительными темпами роста, активным внедрением инноваций и широким применением в других экономических областях. Цифровая экономика имеет все большее значение в обеспечении глобального экономического роста, ускорении темпов экономического развития, увеличении производительности существующих отраслей, появлении новых рынков и секторов. Формирование новых бизнес-моделей приводит к возникновению глобальных вызовов действующим налоговым системам стран, требующих реализации особых мероприятий в рамках борьбы с минимизацией налогообложения и выведением прибыли.

В качестве возможных путей решения вышеперечисленных проблем можно предложить:

- создание новых технологий, позволяющих налоговым органам идентифицировать и отслеживать совершаемые в киберпространстве сделки;
- обеспечение качественного сбора статистических данных в сфере электронной коммерции;
- усовершенствование положений действующих актов налогового законодательства: расширить определение "услуг" путем включения термина "электронно-предоставляемые услуги", добавить определение "место поставки" для электронно-предоставляемых услуг;
- использование в качестве собственника интернет-магазина оффшорной компании, что позволит решить многие проблемы, в частности конфиденциальность владения, легальное получение доходов и оптимизацию налоговых платежей.

Кроме того, одним из способов увеличения собираемости налогов в сфере электронной торговли может стать система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, так как в условиях электронной коммерции фактический показатель выручки может быть достаточно легко скрыт.

Дальнейшее совершенствование налогового администрирования должно быть подкреплено актуализированной законодательной базой в сфере налогообложения, необходимо признать потерявшими актуальность некоторые подходы и правила. Одним из ярких примеров может служить устаревание в цифровой экономике понятия "рыночной цены". Обычно любое отклонение от цен, которые налоговая инспекция считает рыночными, приводит к доначислению налоговых платежей и штрафам. Поэтому практика применения налогового законодательства должна быть пересмотрена с учетом объективности применяемой ценовой политики.

Таким образом, в условиях развития новых бизнес-моделей цифровой экономики необходимо гармонизировать налоговые законодательства стран-членов Евразийского экономического союза, проработать и закрепить правовые нормы. В целях реализации принципа определенности и снижения рисков уклонения от налогообложения предлагается применение разработанной схемы определения местонахождения конечного потребителя электронных услуг. Создание новых технологий и применение современных инструментов налогового администрирования позволят сократить риски уклонения от налогообложения совершаемых в киберпространстве сделок.

Библиографический список

1. Решение Высшего Евразийского экономического совета "Об Основных направлениях реализации цифровой повестки Евразийского экономического союза до 2025 года" от 11.10.2017 г. N 12 [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.garant.ru/products/ipo/prime/doc/71708158/ (дата обращения: 15.11.2018).
2. Налоговый кодекс Российской Федерации (1 часть) от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. от 03.08.2018 г.) [Электронный ресурс]. - Режим доступа: Справочная правовая система "КонсультантПлюс" http://www.consultant.ru/cons/ (дата обращения: 15.10.2018).
3. Грундел, Л. П. Международные аспекты налогообложения электронной коммерции в глобальном пространстве интернетэкономики // Сборник статей XXIII Международной научно-практической конференции "World science: problems and innovations", 2018. - С. 164-167.
4. Пекарская, А. Ю. Особенности контроля за налогообложением в условиях развития цифровой экономики // Белорусский экономический журнал. - 2018. - N 1. - С. 84-96.
5. Рамазанов, Т. Некоторые аспекты налогообложения в цифровой экономике // Вестник Университета им. О. Е. Кутафина (МГЮА). - 2016. - N 6. - С. 137-141.
6. Семёнова, Г. Н. Проблемы налогообложения в цифровой экономике // Сборник научных трудов по материалам Международной научно-практической конференции молодых ученых РЭУ им. Г. В. Плеханова 25 апреля 2018 г. "Образование, наука и бизнес-индикаторы развития цифровой экономики". - ООО "Издательство "Аудитор", 2018. - С. 43-49.
7. Толкачев, С. А. Налогообложение в условиях российской Интернет-экономики / С. А. Толкачев, Ю. А. Шевцова // Вестник университета. - 2012. - N 2. - С. 333-340.
8. Севостьянова, И. Е-торговля: курс на удвоение [Электронный ресурс]. - Режим доступа: https://abctv.kz/ru/news/e-torgovlya-kurs-na-udvoenie (дата обращения: 21.11.2018).
9. Цифровая экономика: как специалисты понимают этот термин [Электронный ресурс] // РИА-Новости. - Режим доступа: https://ria.ru/science/20170616/1496663946.html (дата обращения: 12.11.2018).
10. Эксперты назвали цену "цифровой революции" в России - 185 трлн рублей [Электронный ресурс]. - Режим доступа: https://www.newsru.com/russia/30jun2017/plankudrina.html (дата обращения: 12.11.2018).
11. Бахарев, И. Интернет-магазины Беларуси: подробная аналитика [Электронный ресурс]. - Режим доступа: https://e-pepper.ru/news/internet-magaziny-belarusi-podrobnaya-analitika.html (дата обращения: 21.11.2018).
12. Отчет Российской Ассоциации Электронных Коммуникаций (РАЭК) "Зарубежный опыт косвенного налогообложения электронных услуг" [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://old.raec.ru/analytics/ (дата обращения: 16.10.2018).
13. Рынок Е-коммерс в России: размер и категории [Электронный ресурс] // Исследовательское агентство Data Insight. - Режим доступа: http://datainsight.ru/Oborot2018 (дата обращения: 21.11.2018).
14. Создание единого цифрового пространства обсудили на заседании Высшего Евразийского экономического союза [Электронный ресурс] // Министерство цифрового развития, связи и массовых коммуникаций РФ. - Режим доступа: https://minsvyaz.ru/ru/events/36309/ (дата обращения: 15.11.2018).
15. Addressing the Tax Challenges of the Digital Economy, Action 1 - 2015 Final Report. [Электронный ресурс] // OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project. - OECD Publishing, Paris, 2015. - Режим доступа: http://www.oecd.org/tax/addressing-the-tax-challenges-of-the-digital-economy-action-1-2015-final-report-9789264241046-en.htm (дата обращения: 12.11.2018).
16. Digital Single Market: bringing down barriers to unlock online opportunities [Электронный ресурс] // The European Commission. - Режим доступа: http://ec.europa.eu/priorities/digital-singlemarket_en (дата обращения: 12.11.2018).
17. Mesenbourg, T. L. Measuring the Digital Economy. - U.S. Bureau of the Census, 2001 [Электронный ресурс]. - Режим доступа: https://www.census.gov/library/working-papers/2001/econ/mesenbourg-01.html (дата обращения: 12.11.2018).